唯你财税 | 税改之争—减税、轻税还是破“藩篱”？

对于企业税负，尽管其争论的焦点和关注点各有所指，但是问题关键点始终没有摆脱税制安排与企业税负问题。因此，掀起这次激辩的因由也是“冰冻三尺，非一日之寒”之事。这其中，让人们尤为重点关注的主线是中美之间的税制差异，引燃了对我国税制结构的种种讨论。对于税制结构，美国是以所得税为主，企业所得税、个人所得税和社会保障税构成了其税收收入甚至财政收入的主要来源，所占比例超过90%，但流转税不到4%。因此，美国税收主要是来源于企业利润和个人所得额。

与美国所得税制不同，在税制结构上，我国主要是以流转税为主体，其次才是所得税。从下图可见，宏观层面上，流转税在税收总额中所占比重超过了55%，最高达到68%，而所得税占比仅保持在25%上下，其中，企业所得税占比远远高于个人所得税比重。这很明显，流转税构成了我国企业税收成本的主要部分，并也意味着企业在尚未形成利润之前，销售货物或提供服务就要预先支出税收成本。

此外，如果按照税收总额与经济总量之比测算宏观税负，作为衡量企业税负高低的指标，并以此裁定政府的税收努力，有可能混淆企业税收成本的内在本质。因为，企业还要承担政府摊派下来的各种非税费用，比如行政性收费和政府基金，一定程度上也使得企业税负“不患高而患乱摊”。即便从单纯的税收成本角度看，如下图2所示，尽管宏观税负总体并不高，但是，从我国94年税制改革时至2011年底，宏观税负却呈现出了“芝麻开花，节节高”的增长趋势。

在微观企业层面，限于数据的可获得性，本文未能测算出美国企业的微观税负水平。但是，从理论上看，美国主要是基于营业利润的所得税制，直接税构成了企业的实际税收负担，而总体上的综合累进税率大约是20%上下。由此推断，即使包含社会保障税，美国企业的税收成本大约占到营业利润40%—50%的区间内。

对于我国微观层面的税收负担，表2报告了2003—2012年期间内按控制人性质对企业实际全税负的描述情况。从中可见，税收成本支出占到了营业收入的7.5%以上，2008年一系列税制改革之后，比如企业所得税改革、增值税改革、消费税改革和资源税改革等，中央企业、国有企业和民营企业的税收负担都呈现出了上升趋势。尤其是民营企业，税收负担最重，税负攀升幅度也最大，这也使得越来越多的民营企业哭喊“税负过重难以支撑下去”。

一个重要的事实是，在中国经济发展与转型过程中，政府进行市场化改革已经超过30年，但中央计划仍然是到目前为止对中国经济影响最大的因素之一。比如，每年1月和3月的全国两会期间，政府工作报告的一个重要内容就是对上一年经济运行情况的总结和公布当期年度的预算情况，包括上一年度财税收入的实现情况与本年度财税计划指标。从图可见，在2003—2015年期间内的每个年度中，地方政府经济发展指标提前规划或制定的总体均值保持在8%以上，且多数年份在10%以上。最值得一提的是，在经济指标的执行上，除了2014年外，地方政府都会100%甚至超额完成经济增长的任务指标。

更值得我们去关注的是，在中央计划体系中，财政收入和财政支出构成了一对核心数据指标。在中国长期“支出驱动收入”的作用关系下（杨子晖等，2016），财税收入预算指标都会被提前确定，事前布置给财税征收部门，短则一年，长则五至十年，比如国务院和国家税务总局会根据国民经济发展纲要提早布局未来五年甚至十年的税收发展规划，其相关数据描述如下图表所示。

图5中报告了2003—2015年期间各地方政府工作报告中财税收入增长指标的制定与实际执行情况。由这一组数据可知，地方政府每年设定的财税收入增长指标，总体均值分布于10%至15%范围内，其实际执行指标几乎全部高于提前确定的计划指标。我们还不难发现，财税增长指标相比于经济发展，无论是计划确定层面还是实际执行层面，其增长幅度都要远远超过经济增长率，这充分表明，财税收入与经济发展具有不匹配的特性。当然，地方政府当年任务完成越好、下年任务基数就越高，不可避免地造成了“鞭打快牛”的“棘轮效应”(Ratchet effect)，其结果就是企业税收负担迅速攀升。   

不难看出，图7非常清楚地刻画了我国2002—2015年期间内税收总体压力、国税局收入压力和地税局收入压力的变化趋势。对比图2，从压力曲线的分布变化来看，很容易发现，税收压力大小与经济状况变动有关，呈现出一种负相关关系。比如我国经济受2008年美国次贷危机影响时期的税收压力，明显大于其他时期的税收压力。这种压力作用于微观企业的最终结果就是税收成本骤然攀高。

从上述描述中，我们可以推断，税收计划的刚性执行有可能是企业税收负担趋高的一个重要影响因素，比如企业靠借贷完成税收任务、税收征管被架空政府依指令征税、税收任务重地方政府向企业坐地涨税等，制度成本已成为企业面临的最大“税收成本”。